Действующими нормативными правовыми актами предусмотрено, что договором строительного подряда возможно возложить обеспечение объекта строительства материалами, в т.ч. деталями и конструкциями, или оборудованием как на подрядчика, так и на заказчика.

Так, в соответствии с п. 1 ст. 700 «Обеспечение строительства материалами и оборудованием» ГК обязанности по обеспечению строительства материалами, в т.ч. деталями и конструкциями, или оборудованием несет подрядчик, если договором строительного подряда не предусмотрено, что обеспечение строительства в целом или в определенной части осуществляет заказчик.

Пунктом 39 главы 5 «Обеспечение материальными ресурсами» Правил заключения и исполнения договоров строительного подряда, утвержденных постановлением Совмина от 15.09.1998 № 1450, также предусмотрено, что обязанности по обеспечению материальными ресурсами несет подрядчик, если договором не предусмотрено, что обеспечение строительства объекта в целом или в определенной части осуществляет заказчик. При этом материальные ресурсы, обеспечение которыми возложено на заказчика, в установленном договором порядке передаются подрядчику или по его поручению субподрядчику комплектно в соответствии с требованиями нормативных правовых актов, в т.ч. технических нормативных правовых актов, в согласованные сторонами сроки.

Обязанности подрядчика при выполнении работ с использованием материалов заказчика предусмотрены п. 1 ст. 667 ГК, в соответствии с которым при выполнении работы с использованием материала заказчика подрядчик обязан:

• использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо;
• после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании материала;
• возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену (смету) работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.

Порядок формирования в бухгалтерском учете заказчика в строительной деятельности, застройщика в строительной деятельности стоимости объекта строительства при возведении, реставрации, реконструкции предусмотрен Инструкцией о порядке определения стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Минстройархитектуры от 14.05.2007 № 10.

Итак, если в соответствии с договором строительного подряда обеспечение процесса строительства материалами (оборудованием) полностью или частично возложено на заказчика, то учет поступления таких материалов, передачу их подрядчику для производства работ осуществляет заказчик и включает их стоимость в состав затрат по строительству объекта при формировании стоимости объекта строительства.

Материалами заказчика при формировании стоимости объекта строительства признаются материалы:

• предусмотренные в перечнях к сметным нормам на производство строительных работ на объекте или в ведомости объемов работ и расхода ресурсов;
• приобретенные заказчиком;
• переданные подрядчику для выполнения строительных работ на объекте без перехода прав собственности.

Также является материалом заказчика материал, полученный генеральным подрядчиком от заказчика и переданный субподрядной организации для выполнения строительных работ на объекте этого же заказчика.

Материал, приобретенный или произведенный генеральным подрядчиком и переданный субподрядной организации для выполнения строительных работ, не может являться материалом заказчика, и передача его будет являться для генподрядной организации реализацией.

При формировании стоимости материалов поставки заказчика учитываются фактические затраты заказчика на их приобретение:

• стоимость материалов по ценам приобретения;
• таможенные сборы и пошлины;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материалы;
• затраты на страхование;
• затраты по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях;
• транспортно-заготовительные и иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материалов.

Передача материалов заказчика подрядной организации для выполнения строительных работ не является реализацией, оформляется товарно-транспортной накладной ТТН-1 или товарной накладной ТН-2, а стоимость материалов заказчика учитывается подрядной организацией на забалансовом счете.

Основанием для включения стоимости материалов заказчика в стоимость строительных работ являются первичные учетные документы, подтверждающие объем и стоимость работ, выполненных в отчетном месяце с использованием материалов заказчика, оформляемые в установленном законодательством порядке, к которым относятся акты сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ форм С-2, С-2а, С-2б, С-2в, утвержденные постановлением Минстройархитектуры от 29.04.2011 № 13.

К первичным учетным документам подрядной организацией прилагается ведомость материалов заказчика, израсходованных подрядчиком при выполнении строительных работ, оформленная в произвольной форме, если договором строительного подряда не установлена форма ведомости.

При составлении ведомости израсходованных материалов поставки заказчика необходимо сохранить наименование позиций, единицы измерения и стоимости материалов согласно накладной на передачу заказчиком этих материалов на ответственное хранение подрядной организации. Если в бухгалтерском учете заказчика материал учтен в иных единицах измерения, чем те, которые используются в соответствии со строительными нормами, в ведомости материалов заказчика, израсходованных подрядчиком при выполнении строительных работ, инженерными службами должен быть осуществлен перевод количества израсходованных материалов из сметных единиц измерения в единицы измерения, используемые в бухгалтерском учете заказчика.

Далее на основании данных актов сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат формы С-3, а по объектам, строительство которых осуществляется по договорным (контрактным) ценам, в т.ч. неизменным, – справка о стоимости выполненных работ формы С-3а (формы справок утверждены постановлением Минстройархитектуры от 17.10.2011 № 48.

Справки служат основанием для расчетов между заказчиком и подрядчиком за выполненные строительно-монтажные работы на объекте строительства, а также для расчетов за выполненные работы между генподрядчиком и субподрядчиком.

При этом стоимость материалов поставки заказчика включается в стоимость выполненных работ и затрат для статистической отчетности подрядной организации и не учитывается в объеме работ для налогообложения.

При передаче заказчиком подрядной организации материалов его поставки следует учитывать особенности начисления НДС с учетом предоставленных льгот по его начислению. И, соответственно, при передаче материалов заказчика для выполнения работ на объекте, работы по строительству которого облагаются НДС, указываются наименование, количество, цена и стоимость материала. Ставка и сумма НДС в этом случае не указываются. При передаче материалов заказчика для выполнения работ на объекте, работы по строительству которого не облагаются НДС или облагаются НДС частично, в накладной указываются наименование, количество, цена, стоимость материала и ставка НДС, по которой заказчиком был уплачен налог при приобретении этих материалов.

Итак, из изложенного следует, что:

• стоимость материалов поставки заказчика включается в объем выполненных работ для отражения в государственной статистической отчетности, но не включается в объем выполненных работ для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций и определения объекта налогообложения;
• переданные заказчиком подрядчику для выполнения строительно-монтажных работ материалы являются собственностью заказчика. Следовательно, в учете подрядчика они учитываются как материалы, принятые в переработку, и принимаются к учету на забалансовые счета;
• оплата стоимости выполненных работ осуществляется без учета стоимости материалов поставки заказчика;
• стоимость выполненных строительно-монтажных работ в актах сверки расчетов за выполненные строительно-монтажные работы между заказчиком и подрядчиком показывается за вычетом стоимости материалов поставки заказчика;
• списание материалов производится заказчиком на основании ведомости об израсходованных материалах, приложенной к акту сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ.

Следует отметить, что Инструкцией № 10 установлена необходимость проводить сверку учетных данных об остатках в натуральном и денежном выражении переданных (полученных) для выполнения строительных работ материалов заказчика с составлением акта сверки. Для использования материалов поставки заказчика при переработке следует составлять калькуляцию на услуги по переработке. В этом случае в ведомости материалов, израсходованных на производство работ, указывается стоимость материалов поставки заказчика по ценам, предусмотренным в договорах или товаросопроводительных документах, а в расчеты за выполненные работы включается только стоимость оказания услуг подрядной организацией по переработке материалов поставки заказчика.